TVA

Généralisation de la facturation électronique (art. 195)

Le gouvernement est autorisé à prendre par voie d’ordonnance toute mesure relevant du domaine de la loi nécessaire à l’amélioration et la modernisation de la gestion par les entreprises ainsi qu’à la collecte et au contrôle par l’administration de la TVA en :

  1. généralisant le recours à la facturation électronique et modifiant les conditions et les modalités de ce recours
  2. instituant une obligation de transmission dématérialisée à l’administration d’informations relatives aux opérations réalisées par des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée qui ne sont pas issues des factures électroniques, soit qu’elles sont complémentaires de celles qui en sont issues, soit qu’elles se rapportent à des opérations ne faisant pas l’objet d’une facturation électronique ou n’étant pas soumises à l’obligation de facturation pour les besoins de la taxe sur la valeur ajoutée.

Cette disposition fait suite à l'article 153 de la loi de finances pour 2020 qui prévoyait, d’une part, l’émission obligatoire des factures entre assujettis à la TVA de manière dématérialisée et, d’autre part, la transmission à l’administration fiscale des données figurant sur ces factures.

Conformément au rapport remis au Parlement en octobre 2020 à ce sujet, ces modalités devraient permettre la mise en place de la facturation électronique en France selon les modalités suivantes :

  • dès 2023, obligation pour l’ensemble des entreprises d’être en mesure de recevoir des factures électroniques, le cas échéant via la plateforme publique mise à disposition gratuitement par l'État
  • progressivement entre 2023 et 2025 selon la taille des entreprises, obligation d’émission des factures sous forme électronique, à l’image de l'obligation progressive mise en place pour les fournisseurs du secteur public :
    • 1er janvier 2023 pour les grandes entreprises,
    • 1er janvier 2024 pour les ETI,
    • 1er janvier 2025 pour les PME et TPE.

L’ordonnance devra être prise dans un délai de neuf mois à compter de la promulgation de la loi de finances pour 2021. 

Clarification des règles de TVA applicables aux opérations complexes et offres composites (art. 44)

La loi de finances transpose à l’article 257 ter nouveau du CGI la jurisprudence de la CJUE et la règle du « principal et de l’accessoire » en matière d’opérations complexes.

Pour déterminer si une opération complexe est unique ou composée de transactions distinctes, il convient désormais de procéder à une « appréciation d'ensemble réalisée du point de vue du consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, tenant compte de l'importance qualitative et quantitative des différents éléments en cause ainsi que de l'ensemble des circonstances dans lesquelles l'opération se déroule ».

La loi exclut du régime des opérations complexes les différents éléments fournis pour la réalisation d’un voyage par un agent de voyage ainsi que les opérations dont l’élément principal relève du taux de 2,1 % de TVA.

Par ailleurs, l’article 268 bis nouveau du CGI définit les «offres composites» comme des offres d'abonnement comprenant plusieurs services, dont au moins un service de télécommunication, de radiodiffusion ou de télévision ou un service électronique, qui sont fournies en contrepartie d'un prix forfaitaire et constituées de plusieurs opérations imposables à la TVA. Des règles spécifiques concernant la base d’imposition de ces opérations sont prévues. 

Report de la réforme des règles TVA sur le commerce électronique (art. 51) 

L’entrée en vigueur de la réforme TVA sur le commerce électronique adoptée par l’article 47 de la loi 2019-1479 du 28 décembre 2019 est reportée au 1er juillet 2021. Des précisions spécifiques sont apportées concernant :

  • la territorialité des ventes à distances (exclusion des biens d’occasion),
  • l’appréciation du seuil de 10 000€ pour les ventes à distance et prestations de services de télécommunications,
  • l’application du taux de droit commun de TVA pour les importations d’envois d’une valeur intrinsèque ne dépassant pas 150 euros dans des situations où le guichet électronique de déclaration et de paiement de la TVA n’est pas utilisé.

Généralisation du recours à facturation électronique via des plateformes permettant la transmission des données à l’administration : « e-invoicing » - Institution d'une obligation de transmission dématérialisée d’informations complémentaires à l’administration : « e-reporting » (art. 195)

Le gouvernement a proposé d’agir par voie d’ordonnance au plus tard en septembre 2021 afin de généraliser le recours à la facturation électronique par les entreprises (à l’émission et à la réception) et d’instituer une obligation complémentaire de transmission dématérialisée à l’administration fiscale d’informations relatives aux opérations réalisées par des assujettis à la TVA qui ne sont pas issues des factures électroniques.

Groupe TVA (art. 162)

L’article 162 de la loi de finances pour 2021 instaure un régime du Groupe TVA en France, qui sera applicable à compter du 1er  janvier 2023, avec une option à formuler au plus tard le 31 octobre 2022. Faculté offerte aux Etats membres par la directive TVA, ce dispositif vise avant tout à compenser la fin, imposée au niveau communautaire, du régime d’exonération du partage de frais (a. 261 B du CGI) pour les banques et les assureurs.

Le régime de groupe TVA à la française sera facultatif et ne sera pas limité, dans son principe, à certains domaines d’activité.

L’effet principal du groupe TVA sera d’assimiler les diverses entités françaises d’un même groupe à un seul et même assujetti à la TVA. Les flux intragroupe seront alors totalement neutralisés, ce qui présente un intérêt indéniable pour les entités membres qui auraient des droits à déduction limités.

Pour pouvoir bénéficier de ce régime, l’article 162 de la loi de finances impose que les entités soient : « étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l'organisation » (futur article 256 C du CGI).

Conditions d’application

La mise en place du Groupe TVA sera soumise au respect de trois critères cumulatifs par les diverses entités  :

  • lien financier : être détenues, directement ou indirectement plus de 50% (capital et/ou droit de vote) par le même assujetti ou une personne morale non assujettie (y compris les sociétés holdings pures) ;
  • lien économique : exercer une activité principale de même nature, des activités interdépendantes, complémentaires ou poursuivant un objectif économique commun ou une activité réalisée en totalité ou en partie au bénéfice des autres membres ;
  • lien organisationnel : se trouver, en droit ou en fait, directement ou indirectement, sous une direction commune, ou, organiser leurs activités totalement ou partiellement en concertation.

Le régime de groupe TVA est nécessairement domestique : seules les entités établies en France peuvent créer un groupe TVA. Les flux internationaux ne seront pas neutralisés, même avec des succursales/siège étrangers : l’administration fiscale a indiqué que la jurisprudence Skandia (CJUE, C-7/13, 17 septembre 2014) s’appliquera désormais : une succursale et son siège formeront deux assujettis distincts dès lors que l’un d’entre eux fera partie d’un groupe TVA dans son pays d’établissement.

Modalités d’application

Le régime du Groupe TVA sera facultatif. Une option doit être formulée au plus tard le 31 octobre N-1 pour un effet au 1er janvier N. Le périmètre choisi sera bloqué pour 3 ans.

La France a choisi de laisser aux entités qui remplissent les critères d'éligibilité la liberté d’adhérer ou non au groupe TVA. Elle se démarque ainsi d’autres Etats (par exemple l’Allemagne, l’Italie) dont le dispositif dit de “all-in” oblige les entités éligibles à faire partie du groupe (l’Allemagne rend de surcroît, le groupe TVA obligatoire).

Une entité représentera le groupe. Elle déposera la déclaration de TVA du groupe et sera redevable de la TVA due par le groupe dans sa globalité. Un numéro de TVA propre au groupe lui-même sera attribué mais les membres pourront conserver leur numéro antérieur comme numéro secondaire.

Pour être éligible au groupe TVA au 1er janvier 2023, l’option devra être formulée avant le 31 octobre 2022.

Conséquences pratiques

La première conséquence est de neutraliser l’intégralité des flux intragroupes au regard des règles TVA. Ces flux seront analysés comme hors du champ d’application de la TVA car rendus au sein d’un même assujetti à la TVA. La TVA correspondante étant neutralisée, ce sera la principale source d’économies générée par le dispositif pour les entités peu récupératrices.

Cet assujetti unique aura à déterminer un prorata unique pour le groupe. Toutefois, chaque membre sera considéré comme un secteur distinct d’activité aux fins de la TVA et conservera un prorata individuel pour les dépenses qui lui sont propres.

La mise en place de ce dispositif pourra entraîner de fortes variations de prorata de déduction, aussi bien à la hausse qu’à la baisse pour les diverses entités membres. Ces variations pourraient déclencher des régularisations de TVA pour les entités génératrices de gains ou de pertes.

Les crédits de TVA antérieurs à l’adhésion au groupe ne sont pas transmis au groupe. Il est donc important de demander le remboursement des différents crédits avant le délai de prescription, puisqu’ils ne seront pas reportés.

Il conviendra de surveiller les évolutions réglementaires (décrets/bofip)  prévues pour 2021 qui préciseront les modalités concrètes d’exercice des droits à déduction, les formalités déclaratives et les moyens de contrôle de l’administration.

Enfin, dans la mesure où les flux intragroupe sortiront du champ d’application de la TVA, ils pourraient aggraver, voire déclencher un assujettissement à la taxe sur les salaires des membres. Cet effet secondaire, peu sensible pour les groupes à forte activité exonérée de TVA (banque/assurance/éducation/santé...), pourrait être dissuasif dans les secteurs économiques pleinement soumis à la TVA.

Diagnostic et vaccins contre la COVID-19 et TVA à 0 % (art. 46)

La loi instaure une taxation à la TVA au taux de 0 % pour les livraisons de dispositifs médicaux de diagnostics in vitro de la COVID-19 (tests PCR, tests antigéniques, tests de détection d’anticorps), ainsi que les prestations de services étroitement liées à ces dispositifs et pour les vaccins. 

Allongement du délai dont disposent les bailleurs sociaux pour payer la TVA due au titre des constructions de logements locatifs sociaux qu’ils réalisent (art. 47)

La loi prévoit l’allongement à six mois (contre trois actuellement), suivant l’achèvement de l’immeuble, du délai dont disposent les bailleurs sociaux pour payer la TVA due au titre des constructions de logements locatifs sociaux neufs qu’ils réalisent (livraison à soi-même). 

Extension de l’application du taux réduit de la TVA à l’ensemble des livraisons d’immeubles réalisées en vue de la conclusion d’un bail réel solidaire (art. 48)

L’application du taux réduit de TVA de 5,5% est étendue à l’ensemble des livraisons d’immeubles réalisées en vue de la conclusion d’un bail réel solidaire, aux travaux d’aménagement portant sur les terrains à bâtir acquis par un organisme de foncier solidaire et aux travaux de construction et de rénovation de ces logements ainsi qu’aux livraisons à soi-même d’immeubles réalisées en vue de la conclusion d’un bail réel solidaire.

TVA au taux réduit de 5,5 % pour les établissements et services sociaux et médico-sociaux (art. 49)

Un taux réduit de 5,5 % est instauré pour les établissements et services sociaux et médico-sociaux mentionnés au 1° du I de l’article L. 312-1 du code de l’action sociale et des familles qui hébergent des mineurs et des majeurs de moins de vingt et un ans relevant des articles L. 221‑1, L. 222‑3 et L. 222‑5 du même code.

Modification du régime TVA applicable aux gains de course hippique (art. 52)

L’assujettissement à la TVA des sommes attribuées par les sociétés de course au titre des gains de course réalisés par les entraîneurs pour les chevaux dont ils sont propriétaires est supprimé.

Extension du mécanisme de l’autoliquidation pour les transferts de certificats associés à la réduction des émissions de dioxyde de carbone et pour les transferts de certificats de garantie d’origine et de garanties de capacités dans le domaine de l’électricité (art. 182)

L’application du mécanisme d’autoliquidation est étendue aux transferts de certificats d’origine du biogaz ainsi que les garanties d’origine provenant d’autres Etats membres de l’Union européenne. 

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José Manuel Moreno

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