Exonération de contribution de 3% au sein de l’intégration fiscale : une rupture caractérisée d’égalité aux effets différés au 1er janvier 2017

30 septembre 2016

Conseil constitutionnel, 30 septembre 2016, n° 2016-571 QPC, Société Layher SAS

Le Conseil constitutionnel, saisi d’une question prioritaire de constitutionnalité par le Conseil d’Etat, relève que le législateur a méconnu les principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques en réservant l’exonération de contribution de 3% aux seules distributions réalisées entre sociétés membres d’un groupe fiscalement intégré. Il reporte les effets de l’abrogation de ladite exonération au 1er janvier 2017 afin de laisser le temps au Parlement de remédier à cette inconstitutionnalité.

La contribution additionnelle à l’impôt sur les sociétés, introduite par la deuxième loi de finances rectificative pour 2012 et codifiée à l’article 235 ter ZCA du Code général des impôts, est due par les entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés au titre des montants qu’elles distribuent au sens des articles 109 à 117 du même code. En sont exonérées, notamment, les distributions de revenus entre sociétés d’un groupe fiscal intégré.

Le Conseil constitutionnel a, d’abord, constaté une différence de traitement entre les distributions selon qu’elles sont réalisées, ou non, au sein d’un groupe intégré. En effet, seules les distributions réalisées au sein de l’intégration fiscale sont exonérées. A défaut d’option pour ce régime, ou en cas d’impossibilité d’option en raison de la résidence de la société mère, la contribution de 3% est due.

Il a ensuite relevé que cette différence de traitement n’est justifiée ni par une différence de situation ni par un motif d’intérêt général.

S’agissant de l’absence de différence de situation, le Conseil constitutionnel a considéré que l’exonération de contribution de 3% ne présentait aucun lien avec le régime de l’intégration fiscale.
En effet, ce régime ne concerne que l’impôt sur les sociétés or, selon le Conseil constitutionnel, la contribution est un impôt autonome.

S’agissant du défaut de motif d’intérêt général, le Conseil Constitutionnel retient que la contribution de 3% poursuit essentiellement un objectif de rendement lequel ne saurait justifier une discrimination.

En conséquence, il reconnaît que l’exonération des distributions intragroupe entre les seules sociétés intégrées méconnait les principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques et abroge, par suite, les mots « entre sociétés du même groupe au sens de l’article 223 A » figurant au 1° du paragraphe I de l’article 235 ter ZCA du CGI. Néanmoins, dans la mesure où cette abrogation a pour effet d’élargir le champ de la contribution, il a décidé de la reporter au 1er janvier 2017 afin de permettre au législateur de choisir les modalités permettant de remédier à l’inconstitutionnalité de la disposition.

Les conséquences de cette décision nous paraissent être les suivantes :

• Pour le futur : en l’absence d’intervention du législateur, la contribution de 3% serait due sur les distributions de dividendes entre  sociétés membres d'une intégration fiscale réalisées à compter du 1er janvier 2017.
• Pour le passé : la décision ne devrait pas aboutir au remboursement de la contribution de 3% déjà acquittée sur le fondement du droit constitutionnel. Néanmoins, les contribuables pourront poursuivre sur la voie contentieuse que nous avions privilégiée dès le départ et consistant à mettre en cause l’incompatibilité de la mesure avec le droit de l’UE et, le cas échéant, d’autres normes de droit supérieur.