Pilier 2 : le 30 juin 2026, et après ?

1.1. Déclaration GIR au 30 juin 2026

Tandis que les espoirs d’abandon de la réglementation Pilier 2 ont été balayés par l’instauration du mécanisme «Side-by-Side» par l’OCDE, l’attention est désormais portée sur l’échéance déclarative majeure que représente la première GloBE Information Return (GIR) portant sur l’exercice clos le 31 décembre 2024, au 30 juin 2026.

La complexité de la GIR ne réside pas uniquement dans son contenu, mais également dans son format. En effet, cette déclaration doit être soumise à l'administration dans un format structuré XML (ce format devant, par ailleurs, être adapté selon la juridiction récipiendaire, au regard notamment des balises attendues), de sorte qu’il est en pratique indispensable, en dehors de la nécessité d’adresser la technicité des calculs, de recourir à un outil permettant de gérer le déclaratif Pilier 2.

1.2. Modalités de dépôt de la GIR et juridiction récipiendaire

Cette déclaration doit en principe être déposée par chaque entité constitutive (« EC »), ce qui implique son dépôt dans chaque juridiction de présence du groupe d’entreprises multinationales (« EMN » ; article 8.1 du Modèle de règles de l’OCDE). Toutefois, une EC est dispensée de cette obligation auprès de son administration si une GloBE Information Return (« GIR ») a déjà fait l’objet d’un dépôt par l’entité mère ultime (« EMU ») ou par une entité déclarante désignée, dès lors que les juridictions concernées ont conclu un accord qualifié. 

Afin de mettre en œuvre ces dispositions, un accord multilatéral permettant d’échanger entre les administrations les informations liées à la GIR (« Multilateral Competent Authority Agreement » ou « MCAA ») a été signé par 28 juridictions dont la France suivant la dernière mise à jour de l’OCDE datée du 3 mars 2026. En parallèle, la directive DAC9 a été adoptée aux mêmes fins dans le cadre de l’Union européenne (UE) en mai 2025.

En pratique, l’effectivité du dépôt d’une unique GIR pour un groupe dont l’EMU est située en France ne semble pas acquise en l’absence de ratification du GIR MCAA par la France. Ainsi, si les informations déclarées dans la GIR sont susceptibles d’être échangées entre Etats membres de l’UE (la directive DAC9 ayant été transposée dans le cadre de la loi de finances pour 2026), l’incertitude demeure pour les échanges entre la France et les juridictions hors UE. En l’absence d’une ratification, il pourrait ainsi en résulter la nécessité de devoir déposer plusieurs GIR : une GIR pourrait devoir être déposée non seulement auprès de l’administration fiscale française par l’EMU, mais également auprès des administrations locales dans d’autres juridictions hors UE. Dans cette hypothèse, il est à anticiper que les GIR à déposer dans d’autres juridictions devraient, le cas échéant, respecter les attendus du schéma XML de chaque administration locale. Cette situation questionne l’opportunité dans le choix de la juridiction récipiendaire de la GIR. En effet, une autre EC que l’EMU pouvant être désignée pour le dépôt de la GIR, il pourrait alors être envisagé par les groupes d’EMN d’opter pour son dépôt dans une juridiction autre que la France, ayant déjà ratifié le GIR MCAA. Dans ces conditions, il serait souhaitable qu’une solution assurant l’effectivité de l’échange des informations relatives à la GIR avec les Etats tiers soit mise en œuvre.

1.3. Autres formalités déclaratives Pilier 2

En complément de la GIR, le dépôt d’un relevé de liquidation de l’impôt complémentaire est également attendu en France dans les mêmes délais. A cet égard, si une EC peut être désignée pour déposer le relevé de liquidation au titre de l’impôt national complémentaire, chaque EC redevable doit, en revanche, déposer ellemême un relevé de liquidation au titre de la règle d’inclusion du revenu. La difficulté pratique pour les groupes d’EMN réside également dans le suivi de leurs obligations dans chaque juridiction d’implantation, en particulier au regard des déclarations d’impôt national complémentaire qualifié (« qualified domestic top-up tax » ou « QDMTT »), lesquelles requièrent des informations variables sous des formats propres à chaque juridiction (XML, télédéclaration sur le portail de l’administration locale…). Un élément dissuasif tient aux sanctions applicables en cas de manquement aux obligations déclaratives en France, plafonnées à 1 M€ par exercice, étant rappelé qu’elles peuvent se cumuler avec celles d’autres juridictions.

Le cadre inclusif de l’OCDE a publié le 5 janvier 2026 une série de mesures comprenant notamment deux régimes de protection permanents : l’un basé sur le calcul d’un TEI simplifié et le second applicable aux incitations fiscales fondées sur la substance.

2.1. Test du TEI simplifié

Ayant pour objectif de réduire la charge de conformité des groupes soumis à la réglementation Pilier 2 dans les juridictions où le risque d’imposition complémentaire est faible, ce régime prévoit que l’impôt complémentaire est réputé nul lorsque le TEI simplifié d’une juridiction est au moins égal au taux minimum (15 %), ou lorsque cette dernière enregistre une « perte simplifiée ». Sont néanmoins exclues du bénéfice de ce régime les entités apatrides, les entités d’investissement ainsi que les entités d’investissement d’assurances détenues par le groupe de façon transfrontière et les entités soumises au régime de l’article 7.3 du Modèle de règles (Régime éligible d’impôt sur les distributions).

Ce test a vocation à reposer sur les données comptables utilisées pour l’établissement des états financiers consolidés du groupe. Par exception, les normes comptables locales utilisées pour le calcul de la QDMTT pourront également être retenues. Le résultat simplifié est déterminé au moyen d’un nombre limité d’ajustements obligatoires, tels que l’exclusion des dividendes ou des plus et moins-values de cession de titres détenus à au moins 10 %. Des simplifications spécifiques aux opérations de fusion et d’acquisition sont également prévues, permettant notamment de ne pas exclure, sous certaines conditions, les écarts GloBE-comptabilité (« GloBE-to-book differences ») liés aux PPA ou aux réorganisations GloBE. Les impôts simplifiés sont déterminés en appliquant les principaux ajustements prévus pour un calcul complet (des simplifications bienvenues sont néanmoins prévues notamment pour les ajustements d’impôt ou de résultat liés à un exercice antérieur). L’une des dispositions majeures pour le calcul du numérateur du TEI simplifié est l’exclusion des mouvements d’impôts différés passifs soumis à la règle de recapture.

Les groupes respectant les quatre principes d’intégrité prévus par ce régime pourront opter pour son application aux exercices ouverts à compter du 31 décembre 2026, si aucun impôt complémentaire n’est dû pour la juridiction testée au cours des 24 mois précédents. Une application anticipée aux exercices ouverts à compter du 31 décembre 2025 est possible selon les modalités de transposition prévues par les différentes juridictions disposant d’un droit de taxation.

2.2. Les incitations fiscales fondées sur la substance

Ce second régime de protection permanent permet aux groupes de neutraliser les effets sur le TEI des incitations fiscales qualifiées, fondées sur les dépenses engagées ou sur la production de biens corporels, éliminant ainsi l’impôt complémentaire qui aurait pu être imputable à ces incitations. Le montant de cet ajustement est toutefois plafonné à un pourcentage des coûts salariaux, de l’amortissement des actifs corporels éligibles ou alternativement de la valeur comptable de ces actifs (à l’exclusion dans ce dernier cas des terrains et autres actifs non amortissables). Ce régime de protection a vocation à entrer en vigueur pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2026.