IS et BIC

Déductibilité fiscale des provisions destinées à faire face aux charges exceptionnelles des captives de réassurance (LF art. 6)

La loi de finances crée un régime fiscal spécifique pour les captives de réassurance définies à l’article L.350-2,3° du code des assurances. Selon ce texte, une captive de réassurance est définie comme étant une entreprise détenue soit par une entreprise financière (sauf quelques exceptions), soit par une entreprise non financière, qui a pour objet la fourniture d'une couverture de réassurance portant exclusivement sur les risques de l'entreprise ou des entreprises auxquelles elle appartient, ou bien les risques d'une ou plusieurs autres entreprises du groupe dont elle fait partie.

Cette disposition introduite par amendement, avec l’accord du gouvernement, a pour objectif de faciliter la constitution en France de captives de réassurance par les entreprises non financières en offrant à ces dernières un régime fiscal favorable et de favoriser ainsi une meilleure offre assurantielle, en leur permettant de négocier auprès d’assureurs tiers (« fronteurs »), une couverture mieux adaptée à leurs besoins.  Elle repose sur le constat selon lequel, depuis plusieurs années, les entreprises françaises font face à des hausses de tarifs, à des augmentations des franchises ainsi que dans certains cas à des refus des assureurs de couvrir certains risques, ce qui peut aboutir à une dégradation de leur couverture assurantielle. Cette tendance est particulièrement marquée sur les segments de l’assurance contre les dommages (liés notamment aux catastrophes naturelles), contre les pertes d’exploitation (notamment en cas de pandémie) ou encore en matière de responsabilité civile. Le risque cyber fait lui aussi l’objet d’une couverture dégradée de la part des entreprises françaises.  

Les captives de réassurance présentent certaines spécificités. A la différence des entreprises de réassurance classiques, elles sont dédiées à la réassurance de risques supportés par un seul assuré (l’entreprise ou le groupe) et ne peuvent donc diversifier et mutualiser leur risque entre leurs assurés. Or, la législation française actuelle ne leur offre pas de cadre juridique ou fiscal adapté. Sur le plan fiscal notamment, les dispositions relatives aux provisions pour égalisation (CGI art. 39 quinquies G et s.) ne s’appliquent qu’à certaines catégories limitées de risques. Comparativement, d’autres législations permettent aux captives de provisionner en franchise d’impôt la plus grande partie de leurs risques (provision pour fluctuation de sinistralité ou PFS au Luxembourg par exemple) et ainsi de mieux se prémunir contre la plupart des risques. Sur le plan réglementaire, les captives de réassurance sont en outre pleinement soumises aux dispositions de la Directive Solvabilité II, ce qui comporte des exigences strictes, notamment en termes de fonds propres.

Dans ce contexte, l’article 6 de la loi complète l’article 39 quinquies G du CGI d’un paragraphe II qui prévoit que les entreprises captives de réassurance  détenues par une entreprise autre qu’une entreprise financière et qui ont pour objet la fourniture d’une couverture de réassurance portant exclusivement sur les risques d’entreprises autres que des entreprises financières  peuvent constituer, en franchise d’impôt, une provision destinée à faire face aux charges afférentes aux opérations de réassurance acceptée dont les risques d’assurance relèvent des catégories des dommages aux biens professionnels et agricoles, des catastrophes naturelles, de la responsabilité civile générale, des pertes pécuniaires ainsi que des dommages et des pertes pécuniaires consécutifs aux atteintes aux systèmes d’information et de communication et des transports. 

La couverture sera ainsi limitée aux risques précisément énumérés par référence à l’article A.344-2 du code des assurances dans sa rédaction en vigueur au 31 décembre 2022. Selon l’exposé des motifs de l’un des amendements soutenant cet article, ces catégories regroupent les risques dont l’intensité est la plus volatile, qui sont les plus cédés en réassurance et dont le resserrement des conditions de couverture pénalise les entreprises. Le nouveau dispositif est présenté comme ciblant les segments de marché sur lesquels une défaillance assurantielle est identifiée.  

La limite dans laquelle les dotations annuelles à cette provision peuvent être retranchées des bénéfices et celle du montant global de la provision seront fixées par décret, respectivement en fonction de l’importance des bénéfices techniques et de la moyenne sur les trois dernières années du minimum de capital requis au sens de l’article L. 352-5 du code des assurances.

Il est prévu que cette provision sera affectée, dans l’ordre d’ancienneté des dotations annuelles, à la compensation globale du solde négatif du compte de résultat technique de l’exercice pour l’ensemble des risques correspondants. 

Les dotations annuelles qui, dans un délai de quinze ans, n’auront pu être utilisées conformément à cet objet seront rapportées au bénéfice imposable de la seizième année suivant celle de leur comptabilisation.

Les conditions de comptabilisation et de déclaration de ces provisions seront fixées par décret. 

Enfin, il est prévu que le Gouvernement présente au Parlement, au plus tard le 30 septembre 2025, une évaluation des principales caractéristiques des bénéficiaires de ce nouveau mécanise, précisant l’efficacité et le coût de celui-ci.

Ces dispositions entrent en vigueur le 1er janvier 2023.

Aménagement du dispositif d’agrément de l’article 115,2 bis du CGI (LF art. 25)

L’article 115, 2 du CGI permet à une société apporteuse d’attribuer à ses associés les titres qu’elle a reçus en échange d’un apport partiel d’actif sans que cette opération ne soit considérée comme une distribution de revenus mobiliers. 

Ce dispositif s'applique de plein droit à condition que l'apport soit placé sous le régime de faveur de l'article 210 A du CGI, ce qui nécessite qu’il porte sur une branche complète d’activité, que la société apporteuse dispose encore au moins d'une branche complète d'activité après la réalisation de l'apport et que l’attribution, proportionnelle aux droits des associés dans le capital, ait lieu dans un délai d'un an à compter de la réalisation de l'apport. Lorsque ces conditions ne sont pas remplies, l’article 115, 2 bis du CGI permet d’obtenir le bénéfice de ce dispositif par voie d’agrément. Des conditions supplémentaires s’appliquent alors et l’agrément est notamment subordonné à ce que l’opération soit justifiée par un motif économique, ainsi que par une association entre les parties, laquelle doit être formalisée par un engagement de conservation par les associés de la société apporteuse des titres de cette dernière ainsi que des titres de la société bénéficiaire de l’apport qui leur ont été attribués, pendant trois ans à compter de la réalisation de l'apport. Cet engagement doit notamment être pris par les associés détenant 5 % au moins des droits de vote de la société apporteuse. Ce texte, conditionnant l’application du régime de faveur à l’engagement de certains actionnaires minoritaires atteignant le seuil de 5%, était considéré comme un frein aux réorganisations des groupes de sociétés. 

Pour y remédier, la loi de finances supprime l’engagement de conservation des titres de la société apporteuse pour les actionnaires détenant au moins 5 % des droits de vote lorsque :

• la société apporteuse n’est pas contrôlée par un actionnaire ou un groupe d’actionnaires agissant de concert au sens de l’article L. 233-3 du code de commerce ;
• les actions de la société apporteuse sont admises aux négociations sur un marché réglementé français ou européen ;
• l’actionnaire détenant 5 % au moins des droits de vote de la société apporteuse n’exerce pas une influence notable sur la gestion de cette dernière au sens de l’article L. 233-17-2 du code de commerce.

Ces dispositions s’appliquent à compter du 1^er janvier 2023. Elles devraient en pratique concerner les agréments délivrés à compter du 1^er janvier 2023.

Aménagement du régime d’étalement de certaines subventions (LF art. 32 et art. 65)

Le dispositif de l’article 42 septies du CGI prévoit, sur option, l’étalement de l’imposition de certaines subventions d’équipement accordées à une entreprise par l’UE, l’Etat, les collectivités publiques ou tout autre organisme public, à raison de la création ou de l’acquisition de certaines immobilisations. Ces subventions sont alors imposées en même temps et au même rythme que celui auquel l’immobilisation en cause est amortie. Lorsque l’immobilisation acquise est non amortissable, les subventions sont rapportées, par fractions égales, au bénéfice imposable des années pendant lesquelles l’immobilisation est inaliénable aux termes du contrat accordant la subvention, ou à défaut de clause d’inaliénabilité, sur les dix années suivant celle de l’attribution de la subvention. En cas de cession de l’immobilisation, la fraction de la subvention non encore rapportée est comprise dans le bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel la cession est intervenue.      

L’article 65 de la loi étend le bénéfice de ce régime d’étalement aux sommes versées au titre d’opérations permettant la réalisation d’économies d’énergie ouvrant droit à l’attribution de certificats d’économie d’énergie (CEE), lorsqu’elles sont affectées à la création ou à l’acquisition d’immobilisations, amortissables ou non. Cette disposition concerne en pratique les subventions versées par les fournisseurs d’énergie à leurs clients pour inciter ces derniers à réaliser des économies d’énergie en modifiant leurs équipements. L’administration avait indiqué dans une réponse ministérielle (Rép. Menonville, JO Sénat 7-10-2021 page 5769) que ces sommes devaient être comprises dans le résultat imposable de l’exercice au cours duquel elles avaient été octroyées, les dispositions de l’article 42 septies du CGI étant réservées aux subventions publiques. Par suite de la présente modification, le dispositif d’étalement pourra dorénavant s’appliquer dans cette situation.

Par ailleurs, l’article 32 de la loi de finances étend le champ d’application de l’article 42 septies du CGI aux subventions versées par les organismes créés par les institutions de l’Union Européenne. Cette modification est issue d’un amendement dont l’exposé des motifs souligne que l’UE peut recourir à des organismes sui generis pour mettre en œuvre sa politique de soutien aux entreprises, ce qui justifie la précision apportée au texte de loi.

Pour les mêmes raisons et par cohérence, le texte de l’article 236, I bis du CGI est également aménagé. Ce texte prévoit que certaines subventions affectées au financement de dépenses de recherche immobilisées sont rattachées aux résultats imposables à concurrence des amortissements du montant de ces dépenses pratiqués à la clôture de chaque exercice. Ce dispositif était jusqu’ici réservé aux subventions versées par l'Etat, les collectivités territoriales et les établissements publics spécialisés dans l'aide à la recherche scientifique ou technique. La loi de finances étend son champ d’application aux subventions versées par l’Union européenne ou les organismes créés par ses institutions.

Ces mesures s'appliquent aux exercices clos à compter de l'année 2022 pour les entreprises relevant de l’IR et aux exercices clos à compter du 31 décembre 2022 pour les entreprises relevant de l’IS.

Prorogation et réaménagement du statut de jeune entreprise innovante (LF art. 33)

L'article 44 sexies-0 A du CGI (issu de la loi n°2003-1311 de finances pour 2004) a créé le statut de jeune entreprise innovante (“JEI”), qui permet aux entreprises répondant à certaines conditions de bénéficier d’allégements fiscaux divers, notamment une période d'exonération totale d’impôt sur les bénéfices à raison du premier exercice bénéficiaire, suivie d’une période d’abattement de 50 %, chacune d’une durée maximale de 12 mois. Ce régime, qui devait s’appliquer aux entreprises créées jusqu’au 31 décembre 2022, est prorogé pour s’appliquer aux entreprises créées jusqu’au 31 décembre 2025. Cette prorogation s’appliquera aussi bien en matière d’impôt sur les bénéfices qu’en matière de taxe foncière et de contribution économique territoriale.

En complément et alors que la loi de finances pour 2022 avait étendu le bénéfice de ce régime aux entreprises créées depuis moins de onze ans (contre huit ans auparavant, condition appréciée à la clôture de l’exercice au titre duquel l’entreprise prétend bénéficier des avantages), la présente loi diminue de trois ans la durée d’éligibilité des entreprises à ce statut qui sera donc à nouveau réservé aux entreprises créées depuis moins de huit ans.

Augmentation du plafond du bénéfice des PME bénéficiant du taux réduit d’IS de 15 % (LF art. 37)

On rappelle qu’à l’heure actuelle, les PME dont le capital social entièrement libéré est détenu à au moins 75 % par des personnes physiques ou des sociétés n’ayant pas la qualité de société mère et dont le chiffre d’affaires est inférieur à 10 M€ bénéficient, dans la limite d’un bénéfice de 38 120 € d’un taux réduit d’IS de 15 % (article 209 I-b du CGI). Ce plafond de 38.120 € n’a toutefois fait l’objet d’aucune modification depuis 2002.  

L’article 37 de la loi de finances pour 2023 rehausse donc ce plafond de bénéfices en deçà duquel s’applique le taux réduit d’IS de 15 % de 38.120 € à 42 500 € afin de tenir compte, partiellement, de l’inflation cumulée depuis 2002. 

Pour mémoire, la loi de finance pour 2021 a relevé de 7,63 M€ à 10 M€ le seuil de chiffre d’affaires en-deçà duquel les PME peuvent appliquer le taux réduit de 15%.  

En matière d’impôt sur les bénéfices, on notera également les mesures suivantes :

• Prorogation jusqu’au 31 décembre 2025 de l’avantage fiscal prévu par l’article 238 bis AB du CGI. Ce dispositif permet aux entreprises qui acquièrent des œuvres originales d’artistes vivants pour les exposer au public ou des instruments de musique qu’elles s’engagent à prêter gratuitement à des artistes-interprètes, de déduire une somme égale au prix d’acquisition, par fractions égales, du résultat imposable de l’exercice au cours duquel l’acquisition a été réalisée et des quatre exercices suivants, sous certaines conditions (LF art. 41). 
• Aménagement du crédit d’impôt en faveur des représentations théâtrales d’œuvres dramatiques introduit par la loi de finances pour 2021 (CGI art. 220 sexdecies). La présente loi ajoute, aux conditions d’application de ce dispositif, que :

- Les artistes au plateau, qui sont au minimum au nombre de six, devront dorénavant justifier chacun d’au moins vingt services de répétition et cela afin de leur garantir des conditions d’exercice cohérentes avec leur statut professionnel ;

-  Au moins la moitié des dates de représentation devront être programmées dans des lieux situés sur le territoire français.

Ces nouvelles dispositions s’appliquent aux demandes d’agrément provisoire déposées à compter du 1er janvier 2023 (LF art. 39).

• Sont prorogés les différents crédits d’impôts suivants : 

- Le crédit d’impôt collection prévu par l’article 244 quater B du CGI est prorogé de deux ans et s’appliquera donc pour les dépenses exposées par les entreprises industrielles du secteur textile-habillement-cuir jusqu’au 31 décembre 2024 (LF art. 42).

- Le crédit d’impôt pour dépenses d’adaptation audiovisuelle de spectacle prévu par l’article 220 sexies du CGI est prorogé de deux ans et s’appliquera donc aux œuvres audiovisuelles d’adaptation de spectacles pour les exercices clos jusqu’au 31 décembre 2024. Cette prorogation est conditionnée à la réception de la réponse de la Commission européenne à la notification de cette prorogation (LF art. 38).

- Le crédit d’impôt en faveur des entreprises qui exposent des dépenses pour la formation du chef d’entreprise, prévu par l’article 244 quater M du CGI est prorogé de deux ans et s’appliquera donc pour les exercices clos jusqu’au 31 décembre 2024 (LF art. 46).  

- Le crédit d’impôt des entreprises de spectacles vivants soumises à l’IS, qui s’applique aux dépenses de création, d’exploitation et de numérisation d’un spectacle vivant musical ou de variétés, prévu par l’article 220 quindecies du CGI, est prorogé d’un an et s’appliquera donc pour les demandes d’agrément provisoire déposées entre le 1er janvier 2021 et le 31 décembre 2023 (LF art. 50).

- Le crédit d’impôt pour investissements en Corse prévu à l’article 244 quater E du CGI est prorogé jusqu’au 31 décembre 2027 (LF art. 43). Le bénéfice de ce crédit d’impôt est étendu aux prestations de transport aérien liées aux évacuations sanitaires d’urgence faisant l’objet d’un marché public avec les centres hospitaliers d’Ajaccio et de Bastia (LF art. 45). Enfin, le texte de loi est modifié pour prévoir la possibilité pour l’exploitant unique d’un établissement assimilable à une résidence de tourisme de bénéficier du crédit d’impôt. Le nouveau texte précise qu’aucun critère relatif au nombre minimal de lits n’est requis (LF art. 44). Ces dispositions s’appliquent à l’IR dû au titre de l’année 2022 et des années suivantes, ainsi qu’à l’IS dû au titre des exercices clos à compter du 31 décembre 2022.

- Le crédit d'impôt pour dépenses de rénovation énergétique des bâtiments, initialement ouvert aux TPE et PME pour les dépenses engagées entre le 1er octobre 2020 et le 31 décembre 2021, est rétabli pour les dépenses exposées entre le 1er janvier 2023 et le 31 décembre 2024 (LF art. 51).